Zunehmend komplexer ausgestaltete Verkaufstransaktionen haben die Standardsetter dazu bewogen, die Vorschriften für die Umsatzerfassung anzupassen. Für IFRS sind die neuen Regeln für Geschäftsjahre, die ab 1. Januar 2018 beginnen, anzuwenden. Wir gehen der Frage nach, ob sich mit einem Wechsel auf Swiss GAAP FER Umstellungseffekte umgehen lassen.
IFRS und US GAAP haben in einem gemeinsamen Projekt für den wichtigen Bereich der Umsatzerfassung neue, quasi wortgleiche Standards entwickelt. IFRS 15 «Umsätze aus Verträgen mit Kunden» ersetzt die bisherigen Standards IAS 11 «Fertigungsaufträge» und IAS 18 «Umsatzerlöse». In den zweieinhalb Jahren seit der Publikation des Standards hat sich gezeigt, dass IFRS-Anwender unterschiedlich stark vom neuen Standard betroffen sind. Während einige Unternehmen grössere Anpassungen in der Umsatzerfassung vornehmen müssen, bleibt bei anderen die Umsatzverbuchung unverändert.
Kernpunkte des neuen Standards
Im Kern legt der neue Standard fest, wann und in welcher Höhe Umsätze verbucht werden dürfen. Der Grundgedanke dabei ist, dass ein Unternehmen dann Umsatz verbucht, wenn es die mit dem Kunden vereinbarte Leistung erbringt. IFRS 15 setzt diesen Grundgedanken in einem Fünf-Schritte-Modell um. Der erste Schritt beinhaltet die Identifikation des Vertrags mit dem Kunden. Im zweiten Schritt werden die einzelnen Leistungen, die an den Kunden zu erbringen sind, identifiziert. Hier zeigt sich in der Praxis, dass Verträge oftmals nicht nur den Verkauf eines Gutes beinhalten, sondern weitere Leistungen an den Kunden umfassen, so etwa nachgelagerte Dienstleistungen oder ein Anrecht auf zukünftige Vergünstigungen oder Gratisprodukte. Solche Vertragselemente stellen oft separat zu behandelnde Leistungsverpflichtungen dar, bei deren Erfüllung Umsatz erfasst werden darf. Der dritte Schritt im Modell beinhaltet die Bestimmung des Transaktionspreises. Es wird also ermittelt, wie viel Umsatz für den entsprechenden Vertrag berücksichtigt werden darf. Interessante Fragen stellen sich beispielsweise, wenn der Vertrag eine Finanzierungskomponente oder eine Variabilität im Verkaufspreis vorsieht. Im vierten Schritt wird der Transaktionspreis auf die im zweiten Schritt identifizierten Leistungsverpflichtungen aufgeteilt. Diese Aufteilung erfolgt in der Regel proportional zu den Einzelverkaufspreisen der Leistungsverpflichtungen. Somit steht nach dem vierten Schritt fest, wie viel Umsatz ein Unternehmen für die Erfüllung jeder einzelnen Leistungsverpflichtung erfassen darf. Der fünfte und letzte Schritt klärt die Frage, wann eine Leistungsverpflichtung als erfüllt gilt und wann der entsprechende Umsatz gebucht werden darf. Basierend auf einem Kontrollmodell gibt es zwei grundlegende Möglichkeiten der Erfüllung: zu einem bestimmten Zeitpunkt oder über einen bestimmten Zeitraum.
Die Erfassung auf der Basis der einzelnen Leistungsverpflichtungen führt grundsätzlich zu einem aussagekräftigen Abbild der Umsätze im Abschluss. Das Modell kann jedoch die Unternehmen dann vor grössere Herausforderungen stellen, wenn die Umsatzerfassung zeitlich oder betragsmässig von der Fakturierung oder den Mittelflüssen abweicht.
Fünf-Schritte-Modell für die Anerkennung der Einnahmen
1 Identifikation des Vertrags |
2 Identifikation der einzelnen Leistungsverpflichtungen |
3 Bestimmung des Transaktionspreises |
4 Verteilung des Transaktionspreises |
5 Erlöserfassung |
